浅析如何预防内部控制“空心化”
[摘 要] 自2008年财政部等五部委联合发布《企业内部控制基本规范》及其配套指引以来，各上市公司和具备条件的企业相继开展实施了内部控制制度。为了构建完善以风险控制为导向的内部控制体系，通过分析现代企业经营风险案例，指出了内部控制“空心化”的具体表现形式和危害，旨在说明企业实施有效内部控制的必要性，并提出了内部控制“空心化”的防范措施。企业应该转变思想认识，彻底改善内部控制环境;定期检查、测试内控制度的符合性与有效性;不能忽视小问题;实行内部轮岗制度;采取外部审计方式，从而积极防范企业经营风险。
[关键词] 内部控制;空心化;经营风险;防范措施
[中图分类号] F230 [文献标识码] B
在新经济形势下，澳柯玛、三九集团、巨人集团都曾因经营不善陷入债务危机，世界银行巨头巴林银行甚至一着不慎濒临倒闭。为什么这么多知名企业一不小心就身陷危机，那么多看似强大的“巨无霸”企业说垮就垮了呢？分析发现，根源就在于这些企业的内控制度徒有其表，起不到应有的控制作用。那么在新经济形势下如何识别内部控制“空心化”，内部控制“空心化”的危害及防范有着重要的研究意义。
一、内部控制“空心化”的具体表现形式
（一）个人权力凌驾于公司制度之上
民主的团队不应有特权阶层，管理失控的企业必然会出现失控的权力。为什么说家族企业相对于股份制公司，经营风险要大很多？（这里只谈一般情况）原因就在于家族企业决策层、管理层以及监管层之间盘根错杂互为一体，无法起到真正的制衡作用。在鲁群生近17年的家长式管理下，澳柯玛集团挪用上市公司19.47亿元资金谁敢说“不”？挪用资金用于非关联项目谁来监督？
（二）团队会议上没有不同意见
科学决策的前提是排除所有不科学的方案，这就要求各方畅所欲言，敢于有不同意见。企业管理需要有魄力的领导者，但有魄力并非是一意孤行，所谓百家争鸣百花齐放才能防微杜渐，走上良性循环。而一旦内部控制出现“空心化”，制度往往会对人让步，公司在重大事项需要民主决策的时候，听不到不同的声音，这样的会议有何意义？这样的决策还会民主科学吗？很显然，一定是公司“生病”了，内部控制出现了问题。
（三）管理报表报喜不报忧
企业管理靠制度，制度执行靠流程，流程好坏靠报表，企业各种管理报表是内部控制的最小单元。费用分析表、帐龄分析表、往来对帐单、银行余额调节表以及产品成本分析报表等都是企业内部常见管理报表，这些报表的设计要求及时、准确、详实地反应公司经营成果、风险水平，是企业经营好坏的晴雨表，企业决策者据此做出调整和应对，及时纠正低效经济行为和规避高风险经济业务。假如这些内部管理报表被人为包装粉饰，报喜不报忧，则失去了管理的要义。
（四）人才流失越来越严重
企业要想留住优秀管理人才，除了给予必要物质报酬外，共同的价值观、事业成就感和职业尊重也是非常重要的因素。一个企业如果把优秀的人才当作金丝雀圈养起来，薪酬再高也是留不住人心的。管理者如果没机会发挥聪明才智，不能按制度办事，必然会选择其他出路。所以，一个单位的离职率也能反映其管理水平的好坏，管中窥豹，可见一斑。
二、内部控制“空心化”的危害
（一）治理结构形同虚设，起不到相互牵制、科学决策的目的
什么样的治理结构代表着什么样的管理模式，有的企业喜欢多级化，有的企业则倾向于扁平化。无论哪种治理结构，设计初衷都是为了提高管理效率，提高决策透明度和科学性，而决策权、执行权和监督权的相互分离，企业在“三重一大”事情上实行集体决策审批或联签制度是其核心。一旦内部控制出现“空心化”，则会出现一言堂，监督者与执行者串通一气，起不到应有的监督作用，更无从谈起相互制衡，民主决策了。
1994年史玉柱提出向产业多元化扩张，老“巨人”跳出原来电脑产业，进军新兴生物工程和房地产行业。但他过于急进，在原有产业根基未稳时就完全依靠自有资金建设巨人大厦，并且投资预算一超再超，由2亿元上升至12亿元，最终因国家政策收紧银根，不能及时融资导致巨人集团出现经营危机。史玉柱在检讨失败时坦言，巨人的董事会是空的，决策由一个人说了算，董事会没有发挥其作用，决策权和管理权都掌握在一个人手里，那么就会导致决策失衡，难以控制风险，从而导致管理当局经营管理理念和经营方式失误拖垮整个公司。
（二）管理漏洞不能及时反馈至最高决策者，存在极大经营风险
内部控制“大厦”绝非一夜掏空，而是日积月累由无数细微漏洞一点一滴形成的。好的制度在于能在坏苗头一抬头时就扑灭它，而内部控制如果出现“空心化”，本来应当及时反映管理漏洞、经营风险的管理报表则会被人为操纵，报喜不报忧，问题就不能及时反馈至最高决策者，久而久之极有可能给企业带来不可估量的经营风险。如：资产负债表现金项目与现金日记账相差9元，看似是个小事，其实不然，因为根据会计记账原则“有借必有贷，借贷必相等”，按规定登账过账报表与明细账是不可能有误差，一定是哪里出了问题没有被发现，或者是人为调整导致的，其背后隐藏的是财务制度缺失，甚至是串通舞弊行为。笔者曾经在一次对集团下属单位财务审计时，通过财务报表与现金日记账误差，追踪调查现金日记账与会计凭证，再调阅原始票据，发现该单位为了规避上级检查而违规设立账外账，私设“小金库”的问题。可见，管理小漏洞可能就是经营大风险。
（三）对外业务失去监督，给不法分子可乘之机
内部控制在企业层面对治理结构、发展战略、人力资源、社会责任和企业文化有要求，对业务层面也有严格的要求。如企业资金活动、购销业务、工程管理、合同管理等，每一项具体的业务都有操作流程，都有相应的审批规范，内部控制只有抓好了各个节点，合理保证各个节点运行畅通有效，才不至于出现较大风险。而一旦内部控制出现“空心化”，管理流程可能就停留在纸面上，没有人会把规章制度当回事，对外业务失去监督，给不法分子可乘之机，就会酿成大事。例如：轰动一时的巴林银行倒闭事件，主要就是因为其内部控制出现了问题，28岁期权期货交易经理尼克.李森违反公司授权规定，私自进行指数期货交易，如果银行风控部门能及时发现并制止，李森就可能被调离，不至于造成巨额损失拖垮巴林银行。
（四）对外报表可能存在错漏、虚假陈述，有被监管机构勒令退市风险
对于上市公司或未上市的股份公司而言，管理者还需要定期向投资者报告资产状况、经营成果和现金流量，这些报表是具有法律效力的，是要承担相应法律后果的。如果内部控制流于形式，就不能保证对外报表的真实有效，就有可能存在错漏、虚假陈述，有被监管机构勒令退市风险，给股东带来不可估量的损失。
三、内部控制“空心化”的防范措施
内控制度的核心和灵魂就是“效率”与“制衡”，所有的内控制度设计都应围绕着这两点来开展。效率与制衡看似矛盾，实则统一，提高效率是目标，相互制衡是手段，只有手段合理，才能目标正确。
（一）转变思想认识，彻底改善内部控制环境
在内部控制五大要素当中，内部环境是基础，只有在适合的内控环境内才能开展风险评估、信息与沟通、内部控制与监督等一系列内控活动。这首先就是一个思想认识的转变，许多手握权力的人，总是认为别人监督检查是不信任他，是在挑他毛病，其实不然，制度既是约束人的，更是保护人的。好的制度不仅可以规避错误，而且可以预防风险。只有整个公司内部形成共识，内部控制才能发挥其应有的作用。
（二）定期检查、测试内控制度的符合性与有效性
如前所述，任何的正确都是相对正确，离开那个环境，基础发生了改变，所谓的正确就有可能走向反面。2010年开始国家推行“营改增”税务改革，原缴纳营业税的单位因为税负高报价没有优势被剔除在选择目标之外，现在改为增值税，整体税负降低了报价下调，而且购买方还可以做进项抵扣，综合成本可能比原来单位更低，那么企业在采购选择时就应该将其纳入选择范围，而不应固守成见。故企业应当定期地检查、测试现在的内控制度是否符合当前环境，是否执行有效。当企业出现重大变故如重组、分立、上市等也应当及时评估、修正原有的制度。
（三）永远不能忽视小问题
千里长堤，溃于蚁穴，永远不能忽视小问题。财务报表上一个小差错，貌似是经办人员工作态度不认真，其实就是整个财务管理混乱;合同条款上一个细节，是“订金”还是“定金”，法律后果完全不同，故有经验的审计人员往往能从账表之中一些“小”问题查出隐藏背后的大问题。一笔往来发生了坏账，就要分析整个授信系统是否出现问题;一个质量指标环比明显异常，就要分析整个检查系统、供应体系是否有问题。
（四）内部轮岗制度
一个人在一个部门、一个岗位待的时间久了，业务熟悉了，关系也理顺了，人情自然也来了。与其指望人抵抗诱惑的意志力，不如依靠制度执行力，将合适的人用在合适的岗位，定期对关键岗位进行轮岗，接受离任审计，一方面可以拓宽工作视野，另一方面也可以用制度的威慑力预防一些错误。
（五）外部审计
聘请权威的外部审计单位进行审计是许多成功企业的成功做法。笔者所在公司每年都会聘请毕马威会计师事务所来进行年度审计，其中有一项重要内容就是评价被审计单位内部控制缺陷，分析这些缺陷是属于一般缺陷、重要缺陷还是重大缺陷。通过这种方式可以较好地预防内部控制“空心化”。
四、结论
在市场经济中，没有企业永远不会出现失败，因为企业是人在运作，而人就会犯错的。建立制度的目的之一就是预防人犯错误，任何制度都是特定历史条件下的产物，故任何企业都不能守着固有的规章制度一成不变，都应该适时评估企业面临的现时风险，只要转变认识，改善内控环境，从基础制度做起，不忽视小问题，就能最大程度预防内部控制“空心化”。
[参 考 文 献]
[1]吕文豪.公司多元化经营与财务风险关系实证研究[D].南京财经大学，2013
[2]曹彬.多元化经营对高管在职消费的影响研究[D].南京农业大学，2012
[3]迟翔华.企业财务风险及其防范研究[D].山东大学，2008
[责任编辑：高萌]
